Спросить
Войти
Э.Л. КАЛАШНИКОВА
Э.Л. КАЛАШНИКОВА
ПРОБЛЕМЫ ВЫЯВЛЕНИЯ И ОЦЕНКИ НАРУШЕНИИ ПРИНЦИПА ОПРЕДЕЛЕННОСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
Любая налоговая система строится на принципах, которые подчинены социальноэкономическим целям и задачам государства. Вследствие изменения конкурентной парадигмы экономики в условиях информационной асимметрии принципы налогообложения начинают приобретать новый смысл. Реализация принципов справедливости, всеобщности невозможна без обеспечения определенности во взаимоотношениях государство-налогоплательщик.
Принцип определенности имеет правовую природу. Нарушение этого принципа влечет за собой негативные экономические последствия как для государства в виде недополученных налоговых доходов бюджета, так и для налогоплательщика в форме пени и штрафов.
С целью анализа действия принципа определенности в налоговой системе РФ изучались постановления кассационных инстанций федеральных арбитражных судов (ФАС) за 2006 г. Было выявлено, что более чем в 50 % налоговых споров по НДС оспаривался порядок его возмещения (зачета и возврата) путем предоставления налогоплательщику налоговых вычетов (табл. 1). Экономическая природа налога на добавленную стоимость предполагает, что из бюджета при соблюдении всех требований, установленных Налоговым кодексом РФ, должны возвращаться реальные денежные средства,
фактически уплаченные поставщиками. Проблема, на наш взгляд, состоит в том, что экономическая сущность НДС не получила закрепления в налоговом законодательстве в форме требований к налогоплательщику. Государство, предъявляя свои требования, опирается на такую неоднозначную оценочную категорию, как недобросовестность налогоплательщика.
В частности, судами дается оценка «проблемных» контрагентов налогоплательщика (фирм-однодневок, возглавляемых мнимыми директорами, не исполняющих налоговые обязательства и т.д.). Следует согласиться с мнением В.Л. Ардашева, что существующая оценка взаимодействия с такими контрагентами, динамики и технологии реализации сделок налогоплательщиками не исключает априорные и формальные обвинения налогоплательщиков в недобросовестности1.
Для установления масштабов нарушения принципа определенности выборочным методом была исследована часть налоговых споров за 2006 г., которую рассматривали арбитражные суды РФ. Обозначим все налоговые споры за 2006 г. в РФ как генеральную совокупность налоговых споров, а налоговые споры, рассмотренные федеральными арбитражными судами, как выборочную совокупность. Возможные расхождения между характеристиками выборочной и генеральной совокупностей всех налоговых
© Э.Л. Калашникова, 2007
ФИНАНСОВАЯ, НАЛОГОВАЯ И ДЕНЕЖНО-КРЕДИТНАЯ ПОЛИТИКА
споров измеряются средней ошибкой выборки р. Для определения средней ошибки применены формулы, описанные О.Э. Ба-шиной и A.A. Спириной2:
- для доли альтернативного признака:
т (Я-1)&
где 5ц, — межсерийная дисперсия выборочной доли альтернативного признака; т —
число серий в выборке; ^ — число серий в генеральной совокупности,
ХЦ-® )
- для средней величины количественного признака:
т (Я-1)&
Таблица 1
Сумма оспоренных налоговых обязательств по НДС в 2006 г., тыс. р.*
Округ ФАС В пользу налогоплательщика В том числе по необоснованному обвинению В пользу налоговых В том числе по обоснованному обвинению
налогоплательщика в недобросовестности органов налогоплательщика в недобросовестности
Северо-Кавказский 394 264 250 819 160 057 99 525
Западно-Сибирский 1 667 222 223 913 98 596 2 414
Московский 4 439 034 1 510 421 3 033 772 2 310 733
Восточно-Сибирский 385 792 131 692 374 738 36 292
Северо-Западный 5 087 353 3 957 375 411 848 234 644
Дальневосточный 167 148 32 973 349 843 10 206
Поволжский 1 686 284 492 011 411 049 147 695
Уральский 1 750 197 726 371 353 496 66 222
Волго-Вятский 267 574 92 474 124 613 11 968
Центральный 457 418 64 022 41 105 18 256
Всего 16 302 286 7 482 071 5 359 117 2 937 955
* Рассчитано по данным постановлений кассационной инстанции федеральных арбитражных судов.
Таблица 2
Результаты расчетов финансовых последствий нарушений принципа определенности по данным оспоренных налоговых обязательств в пользу налогоплательщика
по РФ за 2006 г.
Показатель Показатели выборочной Минимальные показатели Показатели генеральной
совокупности налоговых генеральной совокупнос- совокупности налоговых
споров ти налоговых споров споров, тыс. р.
Доля на- Средняя вели- Доля Средняя вели- Минимальная Максимальлоговых чина оспорен- нало- чина оспорен- величина ная величина
споров, % ного налогового обязательства, говых споров, ного налогового обязательства, оспоренных налоговых оспоренных налоговых
тыс. р. % тыс. р. обязательств обязательств
Отказ в налоговых 2,9 5 250 1,3 3 180 17 034 853 141 361 213
вычетах по НДС в
связи с оспариванием недобросовестности
Отказ в возмещении 0,8 5 165 0,6 3 678 8 694 242 29 541 620
НДС по ставке 0% в
связи с оспариванием недобросовестности
Уплата налога на при- 2,1 3 990 1,3 2 447 13 424 494 68 471 921
быль в связи с необоснованным обвинением в
нарушении требований ст. 252 НК РФ
Известия ИГЭА. 2007. № 5 (55)
Е.А. ШИШЛЯННИКОВ
где — межсерийная дисперсия выборочной средней количественного признака,
Х(о !-г))
По формуле (2) определяем межсерийную дисперсию выборочной доли альтернативного признака: 52 = 0,001.
По формуле (1) находим среднюю ошибку выборки для доли альтернативного признака, такого, как количество налоговых споров, возникших в связи с оспариванием недобросовестности налогоплательщика: = ± 0,008.
Показатель частности выборочной доли ю, равный 0,029, характеризует долю в выборочной совокупности налоговых споров, возникших в связи с оспариванием недобросовестности налогоплательщика, со средней ошибкой выборки, равной ±0,008, или 0,8%.
По формуле (4) определяем межсерийную дисперсию выборочной средней количественного признака: 5Ц1 = 11 790 570 214 103.
По формуле (3) находим среднюю ошибку выборки для выборочной средней: ^ = ± 1 035 311,56.
В табл. 2 приведены результаты расчетов финансовых последствий нарушений принципа определенности налогообложения в РФ за 2006 г. исходя из данных генеральной совокупности налоговых споров по видам наиболее часто оспариваемых налоговых обязательств.
Как следует из табл. 2, необоснованное увеличение сумм налоговых обязательств налогоплательщика составило 39 153 590 тыс. р. Таким образом, нарушение принципа определенности налогообложения дестабилизирует процесс налогообложения вследствие необоснованного увеличения сумм налоговых обязательств налогоплательщика.
Примечания
Е.А. ШИШЛЯННИКОВ
АУДИТОРСКИЕ ПРОЦЕДУРЫ ПОЛУЧЕНИЯ СВИДЕТЕЛЬСТВ ПОЛНОТЫ СОВЕРШЕНИЯ УЧЕТНЫХ ОПЕРАЦИЙ
На этапе планирования проведения аудиторской проверки косвенным свидетельством того, что бухгалтерский учет аудируемым лицом велся в соответствии с действующим законодательством и соблюдалась полнота учета всех хозяйственных операций, что хозяйственные операции действительно имели место, могут служить заявления руководства аудируемого лица, составленные по специальной форме. Аудитору при этом следует руководствоваться положениями федеральных правил (стандартов) № 13 «Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита» и № 14 «Учет требований нормативных правовых актов Российской Федерации в ходе аудита».
В федеральном правиле (стандарте) № 13 основное внимание уделяется обязанностям аудитора по рассмотрению недобросовестных действий, являющихся причиной существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности. Стандарт отмечает два типа преднамеренных искажений: искажения, возникающие в процессе недобросовестного составления финансовой (бухгалтерской) отчетности, и искажения, возникающие в результате присвоения активов.
Недобросовестное составление финансовой (бухгалтерской) отчетности подразумевает искажение или неотражение числовых показателей либо нераскрытие информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности с целью введения в заблуждение пользователей этой отчетности. Такого типа искажения часто имеют место при аудиторских проверках (несписание существенной дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности или нереальной для взыскания; не© ЕА. Шишлянников, 2007
